Est-il envisageable de s’opposer à un contrôle fiscal ?

Refuser de coopérer avec l’administration fiscale peut avoir des conséquences bien plus importantes qu’un simple redressement. Lorsqu’un contribuable empêche volontairement les agents des impôts d’accomplir leur mission, il s’expose notamment à une évaluation d’office de ses bases d’imposition, à une majoration de 100 % des droits rappelés et, dans certaines circonstances, à des poursuites pénales.

Un contrôle fiscal peut susciter des désaccords, notamment lorsque l’administration réclame des documents comptables, souhaite accéder à certaines données informatiques ou conteste les explications fournies par le contribuable.

Toutefois, la frontière entre l’exercice légitime de ses droits et l’opposition à contrôle fiscal doit être précisément identifiée. Un refus explicite n’est pas toujours nécessaire : certains comportements passifs peuvent également empêcher les vérificateurs d’accomplir leur mission.

Les articles L. 74 du Livre des procédures fiscales (LPF) et 1746 du Code général des impôts (CGI) prévoient des conséquences distinctes, respectivement fiscales et pénales, lorsque les conditions d’une opposition sont réunies.

La qualification retenue dépend néanmoins des circonstances du contrôle, des obligations du contribuable et des faits matériellement constatés par l’administration.

1. Opposition à contrôle fiscal : quels comportements constituent un délit ?

Qu’est-ce que l’opposition à fonction en matière fiscale ?

L’opposition à fonction désigne les comportements qui empêchent les agents habilités de l’administration fiscale d’accomplir légalement leur mission.

L’article 1746, 1 du CGI ne réserve pas cette infraction aux obstructions physiques. Elle peut également résulter d’un refus explicite ou d’une attitude délibérément passive.

Ainsi, le fait d’empêcher les vérificateurs d’accéder aux locaux professionnels, de refuser de présenter une comptabilité légalement exigible ou de remettre volontairement des documents inexploitables peut caractériser une opposition.

Il en va de même lorsqu’un contribuable multiplie les absences injustifiées ou ne donne volontairement aucune suite aux sollicitations de l’administration, au point de rendre les opérations de contrôle impossibles.

En matière de comptabilité informatisée, certaines entraves à l’accès aux fichiers ou à la réalisation des traitements nécessaires peuvent également justifier la mise en œuvre de la procédure d’évaluation d’office.

En revanche, une difficulté matérielle ponctuelle, une demande de report justifiée ou un désaccord sur l’étendue des pouvoirs du vérificateur ne constituent pas, à eux seuls, une opposition à fonction.

La qualification pénale suppose notamment d’établir que le comportement reproché a volontairement empêché les agents d’accomplir une mission qu’ils étaient légalement habilités à exercer.

Un tiers peut-il être poursuivi pour opposition à contrôle fiscal ?

L’opposition à fonction peut être commise par une personne autre que le contribuable faisant l’objet du contrôle.

Un tiers qui empêche volontairement les agents des impôts d’accomplir leur mission peut ainsi engager sa propre responsabilité pénale, indépendamment de l’existence d’un redressement concernant sa situation personnelle.

Cette hypothèse peut notamment se présenter lorsqu’une personne intervient pour empêcher l’accès aux locaux, refuse de communiquer des documents dont la présentation est légalement exigée ou participe à des manœuvres d’intimidation.

Lorsque plusieurs personnes font volontairement obstacle à l’établissement de l’assiette de l’impôt, leurs agissements peuvent également relever de l’opposition collective prévue par l’article 1746, 2 du CGI.

Cette infraction peut être parfaitement caractérisée même en l’absence de menaces ou de violences avec les agents. En revanche, un simple rassemblement pacifique, qui n’entrave pas effectivement le travail des vérificateurs, ne suffit pas à la caractériser.

Il convient donc de distinguer la présence d’un tiers lors du contrôle de sa participation effective à un comportement destiné à empêcher les investigations.

2. Opposition à contrôle fiscal : quelles sanctions et quelles conséquences fiscales ?

Quelles sanctions pénales risque un contribuable en cas d’opposition à fonction ?

L’article 1746 du CGI distingue les sanctions applicables à l’opposition individuelle et à l’opposition collective.

L’opposition individuelle est punie d’une amende de 25 000 euros, prononcée par le tribunal correctionnel. En cas de récidive, une peine supplémentaire pouvant atteindre six mois d’emprisonnement peut être prononcée.

Lorsque l’opposition est collective, les personnes poursuivies encourent six mois d’emprisonnement et 7 500 euros d’amende, sans préjudice des sanctions individuelles susceptibles de leur être appliquées.

Une condamnation définitive peut également entraîner des conséquences professionnelles, notamment en matière d’accès aux marchés publics.

Les poursuites pour opposition à fonction obéissent à un régime distinct de celui applicable au délit général de fraude fiscale. L’article 1746, 3 du CGI exclut expressément l’application de la procédure prévue à l’article L. 228 du LPF.

Il n’est donc pas nécessaire que l’administration établisse préalablement l’existence d’une fraude fiscale ou de droits éludés pour que des poursuites pénales puissent être engagées au titre de l’opposition à fonction.

Une opposition à contrôle fiscal peut-elle entraîner une majoration de 100 % ?

Indépendamment des éventuelles poursuites pénales, l’opposition à contrôle fiscal peut entraîner une procédure d’évaluation d’office des bases d’imposition.

Prévue par l’article L. 74 du LPF, cette procédure permet à l’administration de déterminer les bases imposables à partir des éléments dont elle dispose lorsque le contrôle ne peut avoir lieu du fait du contribuable ou de tiers.

Elle peut notamment être mise en œuvre lorsqu’un contribuable empêche les vérifications comptables ou fait obstacle, dans les conditions prévues par la loi, au contrôle de sa comptabilité informatisée.

L’article 1732 du CGI prévoit alors une majoration de 100 % des droits rappelés ou des créances fiscales devant être restituées à l’État.

Cette majoration peut se cumuler avec les sanctions pénales prévues pour opposition à fonction, dès lors que les conditions propres à chacune sont réunies.

L’administration ne dispose toutefois pas d’une liberté totale pour fixer les impositions. Même lorsqu’elle recourt à l’évaluation d’office, elle doit déterminer les bases imposables à partir des éléments d’appréciation disponibles et rechercher une évaluation aussi exacte que possible.

La contestation peut donc porter non seulement sur l’existence de l’opposition, mais également sur la méthode de reconstitution employée et sur le montant des impositions supplémentaires.

3. Opposition à contrôle fiscal : comment contester la procédure et organiser sa défense ?

Quel est le rôle du procès-verbal d’opposition à contrôle fiscal ?

Lorsqu’un vérificateur estime être empêché d’accomplir sa mission, il établit en principe un procès-verbal retraçant les circonstances de l’opposition.

Ce document joue un rôle important dans la justification du recours à l’évaluation d’office. Il doit permettre d’identifier les faits reprochés, les circonstances dans lesquelles ils se sont produits et les obstacles effectivement rencontrés par l’administration.

Selon les circonstances, l’administration peut également procéder à une mise en garde afin d’informer le contribuable des conséquences d’une opposition persistante.

Cette démarche n’est toutefois pas une formalité systématiquement obligatoire. L’évaluation d’office peut notamment être envisagée dès l’échec d’une première tentative de contrôle, particulièrement lorsque les faits présentent une gravité suffisante.

La défense suppose donc d’examiner précisément les conditions dans lesquelles le contrôle s’est déroulé, les demandes formulées par le vérificateur et les éléments consignés dans le procès-verbal.

Lorsqu’il conteste la réalité de l’opposition, le contribuable doit notamment être en mesure de discuter les constatations matérielles de l’administration. Le procès-verbal d’opposition fait en principe foi jusqu’à preuve contraire.

Les échanges écrits, les justificatifs de transmission des documents comptables, les demandes de report motivées ou les éléments relatifs à d’éventuelles difficultés techniques peuvent alors présenter une importance particulière.

Peut-on contester un redressement fiscal après une opposition à contrôle ?

Le recours à l’évaluation d’office ne prive pas le contribuable de toute possibilité de contestation.

Lorsqu’une proposition de rectification lui est adressée, il convient d’examiner les motifs avancés par l’administration, les circonstances retenues pour caractériser l’opposition et les éléments utilisés pour déterminer les bases imposables.

Les règles applicables à la notification des impositions diffèrent toutefois de celles de la procédure contradictoire ordinaire. Il ne faut donc pas présumer que toutes les garanties de cette dernière s’appliquent à une évaluation d’office.

Même lorsque les impositions ont déjà été mises en recouvrement, le contribuable peut, dans les délais légaux, présenter une réclamation contentieuse pour contester le recours à l’évaluation d’office ou demander une réduction des sommes réclamées.

Lorsque la procédure d’évaluation d’office est régulièrement mise en œuvre, il lui appartient en principe de démontrer l’exagération des bases d’imposition retenues par l’administration.

Il est donc être nécessaire de reconstituer les résultats réels de l’activité, de réunir les pièces comptables disponibles et de vérifier la cohérence des méthodes d’évaluation utilisées par le service vérificateur.

La défense doit également porter sur les sanctions appliquées. La remise en cause de la procédure d’évaluation d’office peut avoir des conséquences déterminantes sur la majoration de 100 % prévue par l’article 1732 du CGI.

L’intervention d’un avocat fiscaliste permet d’examiner les conditions dans lesquelles l’opposition a été constatée, de contester les irrégularités éventuelles et de préparer une défense portant à la fois sur les bases imposables, les pénalités et les éventuelles poursuites pénales.

Implanté à Nice, le cabinet Valenor accompagne les particuliers et les entreprises confrontés à des contrôles fiscaux, notamment lorsque l’administration invoque une opposition à contrôle ou engage une procédure d’évaluation d’office assortie de sanctions particulièrement lourdes.

Notre objectif est de préserver vos droits, de contester les accusations d’opposition lorsqu’elles ne sont pas fondées et de construire une stratégie de défense adaptée aux conséquences fiscales et pénales du dossier.

Bruno Gherardi
Avocat fiscaliste à Nice - Cabinet Valenor